Некумулятивное исчисление налога

Конспект лекции: Элементы налогообложения: порядок, способы исчисления и уплаты налога, сроки уплаты

Существуют две системы исчисления налогов:

  • 1) некумулятивная (база налоговая рассматривается по частям, при расчете НДС);
  • 2) кумулятивная (исчисление налога нарастающим итогом с начала налогового периода, налог на прибыль, НДФЛ).

Порядок уплаты налога – способ внесения суммы налога в соответствующий бюджет.

Порядок уплаты предполагает решение следующих вопросов:

  • 1) направление платежа (бюджет, внебюджетный фонд);
  • 2) средства уплаты налога (в рублях, или в валюте);
  • 3) механизм платежа (безналично или налично), либо через сборщиков налогов.

Особенности контроля уплаты: подлежащая сумма перечисляется в тот или иной бюджет.

Сроки уплаты налогов – дата или период в течении которого налогоплательщик обязан внести сумму налога в бюджет.

В зависимости от сроков уплаты налогов выделяют:

  • 1) срочные налоги (при покупке транспортных средств в течение 5 дней);
  • 2) периодически-календарные (месячные, квартальные, полугодовые, годовые, 1 раз в квартал).

Порядок предоставления отсрочки и рассрочки по уплате налога и сбора:

Отсрочка – перенесли срок и рассрочка – изменение срока уплаты на срок от 1 до 6 месяцев, с единовременной или поэтапной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности, при наличии следующих оснований:

  • 1) нанесении налогоплательщику значительного материального ущерба в результате стихийных бедствий, катастроф;
  • 2) задержки финансирования из бюджета;
  • 3) задержка оплаты выполненного государственного заказа;
  • 4) угроза банкротства в случае единовременной выплаты налогов;
  • 5) сезонный характер предпринимательской деятельности.

Если 1 и 2 — % не начисляются, 3 и 5 — % = 0,5 ставки рефинансирования, которые действуют в период отсрочки и рассрочки.

Кредит – изменение срока уплаты на срок от 3 месяцев до 1 года, при наличии выше перечисленных условий (срок более длительный в отличии от рассрочки и необходимо предоставить залог или поручительство).

Целевой (инвестиционный) налоговый кредит – изменение срока уплаты налога, на срок от 1 до 5 лет, дается не всем организациям, а при наличии оснований:

  • 1) выделяется организации, проводящей НИОКР, либо техническое перевооружение собственного производства;
  • 2) осуществление внедренческой или инновационной деятельности;
  • 3) выполнение особо важного заказа по социально-экономическому развитию региона.

Внимание! Каждый электронный конспект лекций является интеллектуальной собственностью своего автора и опубликован на сайте исключительно в ознакомительных целях.

allsummary.ru

5.2. Порядок исчисления налога

Обязанность исчислить сумму налога может быть возложена на налогоплательщика, налоговый орган или третье лицо (налогового агента). При упрощенной системе налогообложения налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащего уплате.

Исчислять налог можно по-разному. Наиболее простая схема предусматривает обложение налоговой базы по частям. Это — некумулятивный метод исчисления налога. Он не требует ведения сложного учета доходов налогоплательщика и причитающихся ему льгот субъектами — источниками выплат, но создает значительные неудобства налогоплательщику, поскольку по результатам года требует сложного пересчета доходов. Этот метод не обеспечивает должной равномерности поступления средств в бюджет.

Широкое применение получил метод исчисления налога нарастающим итогом (кумулятивный метод). Задача данного метода — определять сумму дохода, полученную на конкретную дату года, а также общую сумму льгот, право на которые имеет налогоплательщик к этому сроку. Такой метод применяется и при упрощенной системе налогообложения. Бухгалтерия предприятия — источника выплат на каждый момент выплаты дохода определяет общую сумму выплат на каждый момент выплаты дохода определяет общую сумму выплат конкретному налогоплательщику с начала года. С общей суммы дохода с учетом суммы скидок, рассчитанной также нарастающим итогом, исчисляют налог. При уплате сумму расчетного налога уменьшают на сумму налога, удержанного с этого дохода ранее.

Кумулятивная система исчисления налога при упрощенной

| |1-й квартал|Полугодие|9 месяцев| Год |

|Доход за квартал | 4 000 | 5 000 | 3 000 | 4 000|

|Доход за период | 4 000 | 9 000 | 12 000 |16 000|

|Льготы за квартал | 1 000 | 1 000 | 1 000 | 1 000|

|Льготы за период | 1 000 | 2 000 | 3 000 | 4 000|

|Налогооблагаемый доход за период| 3 000 | 7 000 | 9 000 |12 000|

|Налог за период | 450 | 1 050 | 1 350 | 1 800|

|Ранее уплаченный налог | 0 | 450 | 1 050 | 1 350|

|Взнос в бюджет | 450 | 600 | 300 | 450|

Таким образом, налогоплательщик, получающий доход только из одного источника, к концу года освобожден от обязанности пересчета дохода и дополнительных платежей налога.

При упрощенной системе налогообложения налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу.

Сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается указанными налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу.

www.pravo.vuzlib.su

Порядок и способы исчисления налога

Налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот (ст. 52 Кодекса). В частности, юридические лица рассчитывают налог на прибыль организаций, НДС и акцизы.

Обязанность исчислить сумму налога может быть возложена на третье лицо, выступающее в роли «налогового агента». Например, организация перечисляет в бюджет сумму налога на доходы физических лиц.

Исчисление суммы налога может быть возложено и на налоговый орган. Так, для физических лиц налоговые органы определяет сумму налога на их имущество и сумму земельного налога .

Принципы разрешения общих вопросов исчисления налоговой базы представлены в ст. 54 Кодекса. Согласно положениям этой статьи исчисляют налоговую базу по-разному:

· налогоплательщики-организации — по итогам каждого периода на основании данных бухгалтерского учета и/или на основе иных, документально подтвержденных данных об объектах;

· индивидуальные предприниматели — по данным учета доходов и расходов и хозяйственных операций;

· физические лица как налогоплательщики — на основе получаемых от организаций сведений об облагаемых доходах, а также данных собственного учета облагаемых доходов.

В качестве информационного обеспечения по определению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, используются данные бухгалтерского учета, а также данные налогового учета, который официально введен в действие с 1 января 2002 г.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности норм и правил налогового учета, изложенных в ст. 313 – 333 Кодекса. Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы.

Исчисление налога может осуществляться по некумулятивной системе (обложение налоговой базы предусматривается по частям) или по кумулятивной системе (исчисление налога производится нарастающим итогом с начала периода).

Российским законодательством предусмотрено применение обоих способов и их сочетания. Так, при расчете НДС используется некумулятивная система, а при расчете налога на доходы физических лиц — кумулятивная система.

Кроме того, исчисление налога может проводиться по глобальной системе (определение суммы платежа осуществляется с совокупного дохода независимо от источника дохода налогоплательщика) или шедулярной системе (разделение дохода на его составные части (шедулы) в зависимости от источника дохода и обложение налогом каждой части по отдельности).

Необходимо обратить внимание на то, что законодательство о налогах и сборах касается лишь порядка исчисления налоговой базы и не касается вопроса о том, что относить к расходам индивидуальных предпринимателей.

Если вопрос о доходах нашел свое отражение в Кодексе (ст. 41), то вопрос о расходах остается открытым.

studopedia.org

Методы (способы) исчисления налога и их правовая классификация

По общему правилу под методом правового регулирования называется совокупность приемов и способов, с помощью которых осуществляется воздействие на участников правовых отношений . При этом правовой метод можно рассматривать в качестве элемента механизма правового регулирования общественных отношений. Специфика метода проявляется также в том, что он не обособлен от других элементов (правовая норма, правоотношение, реализация субъективных прав и субъективных юридических обязанностей, актов применения права), а имманентно присущ каждому из них . При этом важно сразу разграничить категории “метод правового регулирования” и “метод научного познания”. Последний, как отмечает К.С. Бельский, в широком смысле представляет собой совокупность приемов, операций и способов познания .

См.: Рукавишникова И.В. Метод финансового права / Отв. ред. Н.И. Химичева. 3-е изд., перераб. и доп. М.: Норма; ИНФРА-М, 2011. С. 85.

См. подробнее: Рукавишникова И.В. Указ. соч. С. 98.

См. подробнее: Бельский К.С. Метод познания финансового права: основные признаки, определение // Современная теория финансового права: Сборник материалов международной научно-практической конференции (Москва, 19 – 20 марта 2010 г.). М.: РАП, 2011. С. 65 – 75.

Основной чертой метода правового регулирования налоговых отношений являются государственно-властные веления одним участникам налоговых отношений со стороны других, выступающих от лица государства. При регулировании налоговых отношений данный метод приобретает свою специфику, которая состоит в конкретном содержании, в круге органов, уполномоченных государством на властные действия. Так, характерной особенностью метода налогового права является то, что властные распоряжения затрагивают круг плательщиков, порядок, условия и размер платежей в бюджет .

См.: Кучерявенко Н.П. Курс налогового права. Т. II. С. 498 – 499.

Употребляя в названии данного параграфа термин “метод” при рассмотрении исчисления налога, мы стремимся дать ответ на вопрос “как исчислять?”, так как законодатель, используя основанный на властном подчинении одной стороны другой метод правового регулирования налогообложения, установил правовой порядок исчисления суммы налогового оклада для внесения в бюджет бюджетной системы Российской Федерации. Ответ на поставленный вопрос будет логическим продолжением рассмотренной в предыдущем параграфе стадийности исчисления налога.

Первой из стадий исчисления налога является определение объекта налога. При установлении налоговых платежей, как отмечает И.И. Кучеров, необходимо определить параметры предметов, положенных в основу объектов налогообложения, для чего существует такой элемент, как масштаб налога, который служит измерению учитываемых при налогообложении характеристик объекта налога, что позволяет определить налоговую базу. Таким образом, масштаб налога является вспомогательным элементом как по отношению к объекту налога, так и по отношению к налоговой базе и определяется как основание измерения объекта налога и определения налоговой базы, которое являет собой некий взятый за основу для целей налогообложения стоимостный, количественный или физический параметр . Следует напомнить, что в налоговом законодательстве, в том числе в статье 17 НК РФ, отсутствует не только определение, но и само упоминание такого элемента налогообложения, как масштаб налога, в связи с чем ученые-правоведы дают отличные друг от друга дефиниции. В свое время еще А.А. Соколов отмечал всю важность такого элемента, как масштаб налога, в частности, заметив, что под масштабом налога “следует разуметь ту мерку, с помощью которой исчисляется сумма налога. Например, в поземельном обложении таким масштабом обложения служит количество земли с подразделением ее на разряды по степени ее урожайности или без такого подразделения” .

См.: Кучеров И.И. Теория налогов и сборов (Правовые аспекты). С. 322 – 324.

Соколов А.А. Теория налогов. С. 90.

И.И. Кучеров считает, что, определяя масштаб налога, следует вести речь о трех основных параметрах измерения объекта налога, включая стоимостный, физический или количественный. Выбор параметра обусловлен юридической конструкцией того или иного налога и подчинен необходимости отражать наиболее устойчивую из существенных характеристик объекта, кроме прочего, указывающего на налоговую способность налогоплательщика. Чаще всего на практике используется стоимостный (денежный) параметр . Так, согласно положениям главы 21 НК РФ стоимостный (денежный) параметр имеет НДС, например, согласно статье 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров. Даже если налогоплательщик получил доход от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, в соответствии со статьей 211 НК РФ налоговая база по НДФЛ определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) или иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 НК РФ.

См. подробнее: Кучеров И.И. Теория налогов и сборов (Правовые аспекты). С. 324 – 328.

Физические параметры представляют собой самые разные физические характеристики, включая площадь, объем, мощность, массу и т.д. Примером может служить водный налог или транспортный налог. Иногда используется сложный масштаб, когда сочетаются несколько параметров, каждый из которых учитывается при налогообложении. Ярким примером может служить масштаб водного налога, который при использовании водных объектов для целей сплава древесины в плотах, и кошелях определяется как объем древесины, сплавляемой в плотах и расстояние сплава (п. 5 ст. 333.10 НК РФ).

При исчислении транспортного налога используются различные физические параметры масштаба налога. Исходя из смысла пункта 1 статьи 359 НК РФ, в отношении транспортных средств, имеющих двигатели, масштабом налога является мощность двигателя транспортного средства, а в отношении воздушных транспортных средств, для которых определяется тяга реактивного двигателя, – паспортная статическая тяга реактивного двигателя воздушного транспортного средства на взлетном режиме в земных условиях (пп. 1.1 п. 1 ст. 359 НК РФ), а валовая вместимость является масштабом транспортного налога в отношении водных несамоходных (буксируемых) транспортных средств, для которых определяется валовая вместимость (пп. 2 п. 1 ст. 359 НК РФ). Если же речь идет о водных и воздушных транспортных средствах, не указанных нами выше, масштабом транспортного налога является единица транспортного средства (пп. 3 п. 1 ст. 359 НК РФ), т.е. используется так называемый количественный параметр, который предполагает использование для налогообложения таких показателей, как количество предметов .

См.: Кучеров И.И. Теория налогов и сборов (Правовые аспекты). С. 327 – 328.

Примером количественного параметра может также служить налог на игорный бизнес. В соответствии со статьей 367 и пунктом 1 статьи 366 НК РФ масштабом налога может являться общее количество игровых столов, игровых автоматов, процессинговых центров тотализатора, процессинговых центров букмекерской конторы, пунктов приема ставок тотализатора, пунктов приема ставок букмекерской конторы.

А.В. Брызгалин охарактеризовал масштаб налога с точки зрения перевода теоретического понятия “объект налога” в практическую категорию, которая позволила бы производить отражение объекта в бухгалтерском и налоговом учетах, что осуществляется путем оценки предмета налога. В связи с необходимостью такой оценки и встает вопрос о выборе соответствующего масштаба. Он определяет масштаб налога как установленную законом характеристику (параметр) измерения предмета налога. Как пишет автор, масштаб налога определяется через две основные характеристики – экономическую (стоимостную) и физическую: мощность и объем двигателя, площадь земли, количество предметов, общая площадь жилья и т.д. Иногда для более точного измерения объекта наряду с основными характеристиками используют дополнительные коэффициенты, зависящие от качества или других оценочных категорий. По его мнению, существуют и безмасштабные налоги, в качестве примера которых он приводит существовавший на тот момент регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью. Для уплаты таких платежей не требуется установления ни масштаба, ни единицы, ни базы налогообложения .

См.: Налоги и налоговое право: Учебное пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. С. 283 – 284.

Схожую дефиницию масштаба налога дает С.Г. Пепеляев, который описывает его как физическую характеристику, параметр измерения предмета налогообложения, поскольку, по мнению автора, налоговая база количественно выражает именно предмет налогообложения . Н.П. Кучерявенко считает, что масштаб налога – это определенная законом физическая характеристика или параметр измерения объекта налогообложения . Как видим, эти два определения отличаются тем, что в первом случае речь идет об измерении предмета, а во втором – объекта налогообложения.

См.: Пепеляев С.Г. Налоговая база и масштаб налога // Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. С. 102 – 103.

См.: Кучерявенко Н.П. Курс налогового права. Т. II. С. 268.

Ранее мы уже касались видов налоговых ставок и определения налоговой базы. Для производства действий по исчислению конкретного налога следует говорить о методах налогообложения, т.е. отношении ставки налога в зависимости от изменения налоговой базы. Государство в рамках властности метода финансового права установило для разных видов налоговых платежей собственный метод налогообложения.

В науке налогового права выделяют пять основных методов налогообложения:

1) равное – для каждого налогоплательщика установлена равная сумма налога;

2) пропорциональное – для каждого налогоплательщика равна ставка (а не сумма) налога;

3) прогрессивное – с ростом налоговой базы возрастает ставка налога (при этом различают простую разрядную, простую относительную, сложную и скрытую прогрессии);

4) регрессивное – с ростом налоговой базы сокращается ставка налога ;

См. подробнее: Пепеляев С.Г. Метод налогообложения // Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. С. 113 – 116.

5) смешанное – предусматривает соединение отдельных элементов вышеуказанных методов. Происходит как бы дробление налогового объекта, при котором для отдельных его элементов используются различные методы налогообложения .

См.: Кучерявенко Н.П. Курс налогового права. Т. III. С. 323.

Мы видим, что методы (способы) исчисления налога тесно связаны с налоговой ставкой, но, как верно замечает Н.П. Кучерявенко, если при характеристике ставки налога преобладает материальная основа закрепления налога, то при выборе метода акцент делается на процедурной стороне .

Там же. С. 318 – 319.

Равное налогообложение является методом, характерным для целевых налогов, что, как пишет Н.П. Кучерявенко, придает им характер в большей мере сборов, чем налогов. Главной целью равного налогообложения является удовлетворение определенных потребностей общества, которые как бы разделены на равные части и соотносятся с количеством членов этого общества. Уплачивая “свою” часть, каждый индивид действует как в собственных интересах, так и реализует общественную потребность одновременно. Конечно, такой метод отличается простотой взимания и исчисления, однако в данном случае не учитываются конкретные особенности плательщика (уровень доходов, наличие имущества и пр.) . Современная редакция НК РФ не предусматривает налог, принцип исчисления которого строится на равном налогообложении, однако, например, сбор за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов можно рассматривать в качестве такого примера. Так, согласно пункту 1 статьи 333.3 НК РФ за добычу одного медведя бурого (камчатские популяции), медведя белогрудого сумма сбора будет равна 6000 рублей вне зависимости от статуса плательщика сбора или уровня его дохода.

Там же. С. 319 – 320.

Равное налогообложение, являющееся самым примитивным методом обложения, имело широкое распространение в России. Например, в эпоху Петра I взамен подворного обложения был введен подушный налог, который обложил все мужское население податных сословий (крестьян, посадских людей и купцов). С учетом проведенной в 1718 году переписи населения размер подушной подати был определен следующим образом: расходы на содержание армии в 4 миллиона рублей возложили на крестьян – 74 копейки с души, а содержание флота возложили на посадское население – 1 рубль 14 копеек с души .

См.: Боженок С.Я. Генезис доходов государства: Монография. М.: Экон-информ, 2010. С. 89.

Прогрессивное налогообложение связано с понятием дискреционного дохода, т.е. свободного дохода, использование которого определяется интересами получившего их лица. Как пишет С.Г. Пепеляев, именно дискреционный, а не совокупный доход определяет истинную платежеспособность лица, потому что он представляет собой разницу между совокупным доходом и доходом, который используется для удовлетворения первоочередных потребностей .

См.: Пепеляев С.Г. Метод налогообложения // Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. С. 114.

Прогрессия бывает простая поразрядная, простая относительная, сложная, скрытная и вызывает неоднозначное отношение со стороны специалистов. Например, Е.С. Ефремова выявляет некоторые недостатки данного метода. Суть простой поразрядной прогрессии заключается в том, что для общего размера налоговой базы устанавливаются разряды, а для каждого разряда определяется сумма налога. В числе минусов она указывает на то, что размер налога повышается скачкообразно. Простая относительная прогрессия означает, что для общего размера налоговой базы также устанавливаются разряды, но для каждого разряда определяются различные ставки. Ко всей базе налогообложения применяется одна ставка в зависимости от общего размера базы. Примером простой относительной прогрессии является шкала ставок налога на имущество физических лиц. В результате, как пишет автор, может оказаться, что одни субъекты будут платить налог по повышенной ставке, и при этом стоимость их имущества по сравнению с другими будет превышать буквально один рубль, что также вызывает небезосновательные вопросы о равномерности налогообложения. В связи с этим наиболее распространена система сложной прогрессии, которая характеризуется тем, что повышенная ставка применяется не ко всему возросшему доходу, а только к его части, превышающей определенный уровень. Все эти варианты не позволяют достичь идеального субъективного равенства налогоплательщиков. Кроме того, прогрессивные ставки, прежде всего, основаны на использовании принципа дискреционного дохода, который определяется как разница между совокупным доходом и доходом, который тратится на удовлетворение необходимых первоочередных потребностей. Поскольку с ростом дохода доля жизненно необходимых затрат уменьшается, доля дискреционного дохода, т.е. дохода, используемого для собственных нужд, возрастает. Следовательно, должно возрастать и налоговое бремя. Таким образом, тот, у кого доход выше, способен внести в казну в целях обеспечения финансовой деятельности государства и муниципальных образований большую сумму .

См.: Ефремова Е.С. О реализации принципа равенства налогообложения // Налоги и финансовое право. 2011. N 10. С. 295 – 296.

Простая поразрядная прогрессия, хотя и имела определенное развитие в прошлом, на сегодняшний день не используется. В отличие от нее простая относительная прогрессия получила свое распространение, например, при исчислении транспортного налога. Согласно статье 361 НК РФ у транспортного налога на легковые автомобили в пределах разрядов, составленных исходя из мощности двигателей до 100 л.с., от 100 до 150 л.с., от 150 до 200 л.с., от 200 до 250 л.с., свыше 250 л.с. налоговая ставка составляет соответственно 2,5, 3,5, 5, 7,5, 15 рублей с каждой лошадиной силы. Примером сложной прогрессии можно считать ранее действовавший в соответствии с Законом РФ от 07.12.1991 N 1998-1 “О подоходном налоге с физических лиц” (утратил силу в связи с вступлением в силу части второй НК РФ) подоходный налог с физических лиц. В частности, при полученном в календарном году совокупном доходе до 50 000 руб. ставка налога равнялась 12%, если доход составил от 50 001 руб. до 150 000 руб., то ставка равнялась 6000 руб. + 20% с суммы, превышающей 50 000 руб., а при доходе, превышающем 150 000 руб., ставка составляла 26 000 руб. + 30% с суммы, превышающей 150 000 руб.

Российская газета. 1992. 13 марта.

Также выделяют скрытую прогрессию, которая предусматривает систему льгот для доходов, входящих в различные разряды, при этом разряды и ставки неизменны и внешне не заметна какая-либо дифференциация налогообложения, но система отчислений или льгот для различных разрядов фактически уменьшает или увеличивает налогооблагаемую базу отдельных разрядов .

См.: Кучерявенко М.П. Податкове право Украiни: Академiчний курс. С. 214.

Н.П. Кучерявенко в числе проблем, связанных с законодательным регулированием ставок налогов, их форм и уровней, описывает в том числе и проблемы, связанные с использованием налоговой прогрессии, а именно обоснование соотношения средних ставок и установленной прогрессии налогообложения: как должна расти средняя ставка при росте дохода; с какого уровня дохода должна “включаться” прогрессия; что служит основой для установления нижней границы ставки .

См.: Кучерявенко Н.П. Курс налогового права. Т. III. С. 255.

Пропорциональное налогообложение довольно широко распространено. Большинство современных налогов, среди которых НДС, НДФЛ, налог на прибыль организаций и т.д., построены именно по этому принципу.

Пропорциональная ставка предполагает равную пропорцию (долю) налогового взимания по отношению к любой налоговой базе. В этом случае сумма налога изменяется пропорционально величине последней . Например, по общему правилу налогоплательщики уплачивают налог на прибыль организаций по ставке 20% в соответствии с положениями пункта 1 статьи 284 НК РФ.

См.: Кучеров И.И. Теория налогов и сборов (Правовые аспекты). С. 337.

Регрессивное налогообложение является самостоятельным методом налогообложения, хотя и представляет собой некую разновидность прогрессивного налогообложения, предполагающего отрицательный коэффициент прогрессии. При данном методе налоговая ставка не растет по мере роста налоговой базы, а, наоборот, снижается. В принципе регрессивное налогообложение встречается на практике достаточно редко и в современной налоговой системе России не используется. Однако к регрессивным можно было отнести метод установления налоговой ставки упраздненного с 2010 года ЕСН.

В экономическом смысле, как пишет С.Г. Пепеляев, регрессивными являются косвенные налоги (НДС, акцизы), которые представляют собой надбавку к цене товара. Покупатели одного и того же товара, обложенного косвенными налогами, уплачивают одинаковую сумму налогов. Однако доля этих налогов в доходах различных покупателей неодинакова: большая у лиц с незначительными доходами, меньшая – у более богатых .

См.: Пепеляев С.Г. Метод налогообложения // Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. С. 116.

Как было указано выше, при смешанном налогообложении происходит как бы дробление налогового объекта, при котором для отдельных его элементов используются различные методы налогообложения. Примером смешанного налогообложения может являться государственная пошлина, которая включает принципы пропорциональной и равной ставок (например, за совершение исполнительной надписи взимается госпошлина в размере 0,5% взыскиваемой суммы, но не более 20 000 рублей (пп. 19 п. 1 ст. 333.24 НК РФ); а согласно подпункту 13 пункта 1 статьи 333.19 НК РФ при подаче заявления об отмене решения третейского суда взимается равная ставка 1500 рублей).

“Способ исчисления налога, – как справедливо отмечает Н.П. Кучерявенко, – характеризует особенности определения и учета налогооблагаемой базы”. В зависимости от этого разграничивают :

См.: Кучерявенко Н.П. Курс налогового права. Т. III. С. 327.

1. Кумулятивный способ – т.е. способ определения объекта, при котором налоговая база определяется нарастающим итогом. На конкретную дату определяется налогооблагаемая база, уменьшенная на сумму льгот, которыми пользуется плательщик на эту дату. В каждый момент выплаты дохода определяется общая сумма выплат конкретному лицу, при этом сумма уменьшается на размер налога, удержанного ранее. Этот способ требует точного учета субъектом-источником выплат доходов, полученных налогоплательщиком, и уже выплаченных налогов. Примером может являться НДФЛ, который по общему правилу налоговый агент исчисляет нарастающим итогом в течение года по итогам каждого месяца.

2. Некумулятивный способ – т.е. способ определения налоговой базы по частям. В этом случае каждая часть дохода облагается налогом отдельно, вне связи с другими источниками доходов. Этот способ более прост, чем предыдущий, и не требует сложной и громоздкой системы расчетов, хотя за его счет трудно обеспечить стабильное поступление средств в бюджет.

Как отмечают многие авторы, вторая система проста, так как не требует ведения сложного учета доходов и льгот налогоплательщика, а к ее недостаткам относятся необходимость сложного перерасчета доходов, налоговой базы, в результате чего может возникнуть необходимость доплатить крупную сумму налога, а также неравномерное поступление средств в бюджет .

См., например: Налоги и налоговое право: Учебное пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. С. 308 – 309; Пепеляев С.Г. Методы исчисления налога // Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. С. 126 – 127.

Примером кумулятивной системы является обложение НДФЛ или налогом на прибыль организаций (нарастающим итогом за год), а некумулятивной системы – обложение НДС (за каждый квартал).

Выбор способа исчисления налога определяется закрепленными в налоговом законодательстве требованиями к лицу, на которое возложена обязанность исчислить налог, т.е. на налогоплательщика, налогового агента или налоговый орган. Как правило, такая обязанность возлагается на самого налогоплательщика, а налоговый орган осуществляет подобные действия либо в случае, когда это прямо предписано нормативным актом (например, при исчислении налога на имущество физических лиц), либо в случае, когда налогоплательщик уклоняется от исполнения аналогичной обязанности.

Обязанность исчислить налог тем или иным способом сохраняется за субъектом исчисления до внесения соответствующих изменений в действующее законодательство. Хотя в отдельных случаях, например, страховые взносы продолжали исчисляться даже после признания закона, установившего их тариф, неконституционным. Так, Постановлением Конституционного Суда РФ от 24.02.1998 N 7-П были признаны неконституционными нормы пунктов “б” и “в” статьи 1 Федерального закона от 05.02.1997 N 26-ФЗ “О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 1997 год” в части определения для индивидуальных предпринимателей, занимающихся частной практикой нотариусов, а также адвокатов тарифа ставок страховых взносов в размере 28% суммы заработка (дохода). При этом в резолютивной части Конституционный Суд РФ указал, что данные положения по истечении шести месяцев с момента провозглашения настоящего Постановления не подлежат применению. Дополнительно Конституционный Суд РФ в своем Определении от 26.11.1998 N 144-О разъяснил, что названные группы плательщиков обязаны были платить страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации с заработка (дохода) за 1998 год, полученного до 24 августа 1998 года, в размере 28%. После установления законодателем тарифа страховых взносов на 1998 год излишне уплаченные суммы страховых взносов подлежали зачету в счет будущих платежей.

См.: Постановление Конституционного Суда РФ от 24.02.1998 N 7-П “По делу о проверке конституционности отдельных положений статей 1 и 5 Федерального закона от 5 февраля 1997 года “О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в Фонды обязательного медицинского страхования на 1997 год” в связи с жалобами ряда граждан и запросами судов” // СЗ РФ. 1998. N 10. Ст. 1242.

СЗ РФ. 1997. N 6. Ст. 710.

См.: Определение Конституционного Суда РФ от 26.11.1998 N 144-О “О разъяснении Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 24 февраля 1998 года по делу о проверке конституционности отдельных положений статей 1 и 5 Федерального закона от 5 февраля 1997 года “О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 1997 год” // Вестник Конституционного Суда РФ. 1999. N 2.

Таким образом, складывается интересная ситуация, когда на протяжении определенного времени неконституционный, ничтожный нормативно-правовой акт одновременно является “законным” и продолжает свое действие. Конституционный Суд, безусловно, принимая такого рода решение, исходил из нежелания создать правовой пробел, предоставив тем самым российскому законодателю отведенный срок для замены неконституционного акта новым нормативно-правовым актом.

В ходе изложения данного параграфа нами были применены как категория “методы”, так и категория “способы”, что связано в том числе с различной терминологией, применяемой цитируемыми учеными-правоведами. В нашем исследовании, говоря о правовой классификации методов (способов) исчисления налога, мы в некоторой мере включаем в эту категорию методы налогообложения и способы исчисления налога в аспекте применения различных льгот и видов налоговых ставок на соответствующей стадии исчисления налога.

По результатам рассмотрения методов (способов) исчисления налога фактически можно выстроить определенную иерархию этих методов (способов) от более простых к более сложным. Самым простым методом (способом) представляется твердая, указанная в законе сумма. Такой способ предусматривает простую уплату определенной в законодательстве денежной суммы (самым ярким примером в данном случае являются многие виды государственной пошлины). Наиболее сложным представляется исчисление налога с учетом льгот (НДФЛ, НДС), в том числе с использованием прогрессии или регрессии (например, ранее действовавшие подоходный налог с физических лиц и ЕСН). Промежуточными этапами системы методов (способов) можно считать методы математики с использованием одного вводного элемента, например исчисление с твердыми ставками (акциз (в 2012 году акциз на пиво с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли этилового спирта свыше 8,6% исчисляется из расчета 21 рубль за литр)), или несколькими вводными элементами, например исчисление с адвалорными ставками и использование прогрессии (налог на имущество физических лиц, при котором, например, ставка налога составляет до 0,1% (включительно) при суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения до 300 000 рублей (включительно), а при вышеназванной стоимости свыше 500 000 рублей (включительно) ставка составляет свыше 0,3 до 2% (включительно)).

Таким образом, исчисление различных налогов в зависимости от методов (способов) исчисления выглядит так:

1) простая математика (простое исчисление);

2) математика с использованием одного вводного элемента (исчисление с твердыми ставками);

3) математика с использованием нескольких вводных элементов (исчисление с адвалорными ставками и использование прогрессии);

4) сложная математика (исчисление с использованием льгот, в том числе с учетом прогрессии).

Однако исчисление налога в широком смысле не заканчивается на стадии применения ставок и льгот. Процесс исчисления может считаться полностью завершенным, на наш взгляд, только после окончательного определения суммы налога с учетом возможности использования механизмов зачета и возврата излишне внесенных в бюджет сумм налогов.

Как верно отмечает И.И. Кучеров, юридическая конструкция налога в принципе не может быть признана совершенной, если она не предусматривает механизма урегулирования ситуаций, когда в силу тех или иных причин имеет место переплата налога. Более того, исходя из необходимости реализации принципа справедливости в налогообложении, полагаем, что отсутствие такого механизма вообще ставит под сомнение состоятельность того или иного налогового платежа . Как замечает Г.В. Петрова, учитывая запутанность налогового законодательства, на которое обращают внимание практически все исследователи, можно говорить, что фактически каждый налогоплательщик имеет “возможность” допустить то или иное нарушение, связанное с исчислением налоговой базы .

См.: Кучеров И.И. Теория налогов и сборов (Правовые аспекты). С. 388.

См.: Петрова Г.В. Налоговые споры: практика рассмотрения. М.: Юриспруденция, 2005. С. 24.

В соответствии со статьей 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном названной статьей. При этом на налоговом органе лежит обязанность сообщить налогоплательщику о каждом ставшем ему известным факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта. В соответствии со статьей 79 НК РФ производится возврат сумм излишне взысканных налога, сбора, пеней и штрафа.

Следует обратить внимание, что возврат налогоплательщику суммы излишне взысканного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам производится только после зачета этой суммы в счет погашения указанной недоимки (задолженности) в соответствии со статьей 78 НК РФ. В соответствии с положениями статей 78 и 79 НК РФ решение о возврате сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов принимается налоговым органом, а непосредственно сам возврат осуществляется органами федерального казначейства.

Согласно пп. 5 п. 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики (плательщики сборов) имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов и сборов, пени, штрафов, чему соответствует обязанность налоговых органов принимать решения о возврате налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов; направлять оформленные на основании этих решений поручения соответствующим территориальным органам федерального казначейства для исполнения и осуществлять зачет сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов (ст. 32 НК РФ).

Налоговое законодательство не содержит прямых указаний на то, в каких случаях уплату или взыскание соответствующих сумм следует считать излишними. Только в случае с государственной пошлиной указано в подпункте 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ, что уплаченная государственная пошлина подлежит возврату либо зачету частично или полностью в случае уплаты государственной пошлины в большем размере, чем это предусмотрено соответствующими нормами. Таким образом, проблема на практике часто заключается как раз в определении, правильно ли был исчислен налог или сбор, который был затем внесен в бюджет в размере, который превышает установленный законодательством.

Обычно обращают внимание на сам факт уплаты налога в сумме большей, нежели необходимо. Но прежде чем уплатить налог, его необходимо было исчислить, значит, именно на этой стадии часто происходят ошибки (конечно, не во всех без исключения случаях возникновения переплаты налога в бюджет), поэтому мы связываем исчисление налога с институтами возврата и зачета излишне взысканных или уплаченных налогов, сборов как одну из причин образования переплаты налога, которая влечет возникновение зачета или возврата налога. На этот факт обращают внимание и практики. С.В. Разгулин пишет: “Как правило, излишняя уплата налога связана не только с ошибкой в платежном поручении или с приданием законодательству, улучшающему положение налогоплательщиков, обратной силы. На практике более распространены ситуации излишней уплаты в связи с ошибками в исчислении налога – неверным определением налоговой базы, неиспользованием вычетов, неправильным расчетом налога с применением повышенной налоговой ставки и т.д.” .

Разгулин С.В. Комментарий к положениям части первой Налогового кодекса Российской Федерации.

То есть фактически речь идет о причинах возникновения переплаты налога, сбора в бюджет, которые не следует путать со способами образования переплаты. Причин образования переплаты по налогам множество (в том числе, как мы уже отметили, и ошибки на стадии исчисления налога), а способов всего два – излишняя уплата налогоплательщиком или же излишнее взыскание налоговым органом. Кроме того, способы образования переплаты законодательно закреплены (статья 78 НК РФ регулирует отношения по зачету или возврату излишне уплаченных сумм, а статья 79 НК РФ – по возврату излишне взысканных налогов), а причины, в силу своего разнообразия, в законе не отражаются .

См.: Эльдаров С.Н. Зачет и возврат излишне уплаченных (взысканных) сумм: финансово-правовой аспект: Автореф. дис. … канд. юрид. наук. М., 2008. С. 19 – 20.

Зачет налога может осуществляться как в счет предстоящих платежей, так и в счет недоимки (ст. 78 НК РФ), т.е. исчисление налога в каждом из этих случаев будет производиться по-разному. В первом варианте речь будет идти о том, что в дальнейшем, при расчете суммы налога, подлежащей уплате в следующем налоговом периоде, сумма налога будет уменьшена на сумму, внесенную в бюджет ранее. Таким образом, речь идет фактически о зачете будущих требований государства. В этом случае исполнение налогового обязательства зачетом в счет предстоящих платежей должно быть инициировано активными действиями со стороны налогоплательщика, в том числе составлением заявления в адрес налогового органа.

Если же речь идет о недоимке, то пересчитываться будет сумма налога, который уже должен был быть уплачен, но по какой-то причине не поступил в бюджет в полном объеме. В этом случае в соответствии с пунктом 5 статьи 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию, производится налоговыми органами самостоятельно, т.е. именно они производят необходимые исчисления.

Использование такого инструмента, как зачет налога, помогает исчислить конкретную сумму налога, которая подлежит внесению в бюджет. Если существует переплата налога, то прежде чем налогоплательщик произведет действия по уплате налога, он предпримет действия по установлению точной конечной суммы с учетом того, что в силу ранее произведенной переплаты бюджет тоже остался должен налогоплательщику какую-то сумму. В результате обязанный субъект может даже недоплатить по тому налогу, который был исчислен, но с учетом зачета ранее уплаченных сумм данная недоимка окажется покрытой.

Таким образом, мы вправе говорить об исчислении налога в двух смыслах: узком и широком.

В узком смысле исчисление налога подразумевает исчисление собственно тела налога, т.е. прохождение ранее описанных пяти стадий, оканчивающихся расчетом итоговой суммы налогового оклада. При данном исчислении используются описанные методы (способы) исчисления: начиная от простейшего способа, до сложных методов (способов) использования прогрессии и применения льгот. Однако, как показывает практика, исчисление налога может этим не закончиться, так как в ходе исполнения той или иной стадии могут быть допущены технические ошибки, которые приводят к излишне уплаченной (взысканной) сумме, после чего вступает в действие институт зачета и возврата излишне уплаченного или взысканного налога. Здесь можно говорить об исчислении налога в широком смысле слова, т.е. об исчислении всей налоговой обязанности, в том числе когда определена “судьба” излишне уплаченной или взысканной денежной суммы.

narodirossii.ru

Это интересно:

  • Правило остановки перед переездом Глава 16. Железнодорожные переезды Одновременно водитель должен при имеющейся возможности послать двух человек вдоль железнодорожных путей в обе стороны от переезда на 1 километр (если одного, то в сторону худшей видимости […]
  • Виды дисциплинарного наказания по тк Виды дисциплинарного наказания по тк Автострахование Жилищные споры Земельные споры Административное право Участие в долевом строительстве Семейные споры Гражданское право, ГК РФ Защита прав […]
  • Фз об осаго комментарий Фз об осаго комментарий Автострахование Жилищные споры Земельные споры Административное право Участие в долевом строительстве Семейные споры Гражданское право, ГК РФ Защита прав потребителей […]
  • Юрист в нелидово Юристы в Нелидово Расстояние от центра: 0.4 км. +2 ✉ Адрес Тверская обл., Нелидовский р-н, Нелидово г., ул. Горького, 8, оф. 6 ☎ Телефон +7 (48266) 5-10-82 Расстояние от центра: 0.9 км. +1 ✉ Адрес Тверская […]
  • Пособия для малоимущих москва Как в Москве получить ежемесячное пособие на ребенка в малообеспеченных семьях Ежемесячное пособие детям из малоимущих семей можно оформить дистанционно в электронном виде путем подачи заявления установленной формы на Портале […]
  • Приказ мз рф от 20082001 Sokolieds.ru Юридические консультации Приказ минздрава рф от 20082001 г 337 07.04.2018 admin Законодательная база Российской Федерации Бесплатная консультация Федеральное законодательство Главная ПРИКАЗ Минздрава РФ от […]